W dniu 01 stycznia 2021 r. weszła w życie ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2020.2419, dalej „ustawa nowelizująca”) wprowadzająca m.in., tzw. „pakiet SLIM VAT” zawierający szereg uproszczeń w zakresie rozliczania VAT w transakcjach krajowych i międzynarodowych.
Jedną z istotnych zmian wprowadzonych w ramach pakietu SLIM VAT są nowe zasady dotyczące rozliczania faktur korygujących „in minus”. Bowiem, zgodnie z nowym brzmieniem art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.106 t.j. z dnia 2020.01.23, dalej „ustawa o VAT”) zmniejszenia podstawy opodatkowania dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym wystawiona została faktura korygująca. Warunkiem do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z wystawioną fakturą korygującą jest posiadanie przez podatnika dokumentacji, z której wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a wystawiona faktura korygująca jest zgodna z posiadaną dokumentacją. Jeżeli podatnik nie posiada takiej dokumentacji w okresie rozliczeniowym wraz z datą wystawienia korekty to zmniejszenie podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, kiedy tę dokumentację nabędzie. Poprzez wprowadzenie wskazanych powyżej zmian ustawodawca uchylił dotychczasowy obowiązek uzyskania przez nabywcę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, w celu dokonania korekty „in minus” Zatem zniesiony zostanie formalny warunek uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę.
Wątpliwości interpretacyjne budzi jednak sposób uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania, a w szczególności jaka dokumentacja ma potwierdzać takie uzgodnienia. Jak wynika z treści uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej „(…) przy założeniu odejścia od wymogu posiadania potwierdzenia odbioru faktur korygujących, zasadnicze znaczenie zyskają inne dowody dokumentujące obniżenie podstawy opodatkowania, przykładowo dokumenty handlowe, w tym aneksy do umów, korespondencja handlowa, dowody zapłaty itp., które potwierdzają, że obie strony transakcji znają i akceptują nowe zmienione warunki transakcji”. W świetle powyższego uznać należałoby, że potwierdzeniem dokonania ustaleń w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania może być każdy dokument, z którego takie uzgodnienie będzie wynikać w tym również wiadomość e-mail. Jednakże brak konkretnego wskazania przez ustawodawcę konkretnie jaka dokumentacja może potwierdzać uzgodnienia stron ocenić należy negatywnie, gdyż w przyszłości może to prowadzić do sporów między podatnikami, a organami podatkowymi.
Tytułem uzupełnienia warto wskazać również, iż w treści uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej wynika, że „jeżeli podatnik w konkretnym przypadku nie dysponuje dokumentami innymi niż sama faktura korygująca, to wystawiona faktura korygująca również na gruncie wprowadzanych przepisów ustawy o VAT będzie dokumentem, z którego wynikają nowe warunki transakcji (w przypadku możliwości potwierdzenia, że faktura została dostarczona do nabywcy). Przyjmując powyższe, również nabywca w sytuacji otrzymania faktury korygującej nie może powoływać się na brak uzgodnienia warunków transakcji (jest zatem obowiązany do skorygowania podatku naliczonego)”. Tym samym, jeśli podatnik nie będzie dysponował dokumentami innymi niż sama faktura korygująca to będzie ona uważana również za dokument, z którego będą wynikać nowe warunki transakcji
Co istotne przed wejściem w życie „pakietu SLIM VAT” przepisy stanowiły, że obowiązek zmniejszenia podatku naliczonego istnieje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą. Zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami moment obniżenia podatku naliczonego nie jest tożsamy z momentem otrzymania korekty. Z art. 86ust. 19a ustawy o VAT, w aktualnym brzmieniu, wynika, że zmniejszenia kwoty podatku naliczonego należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione. Mając na uwadze powyższe, w świetle aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT może dojść do sytuacji, gdzie obowiązek zmniejszenia podatku naliczonego pojawi się jeszcze przed otrzymaniem faktury korygującej, w zależności od przyjętych pomiędzy stronami transakcji uzgodnień w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania.
Podkreślić należy również, że w przepisach przejściowych ustawy nowelizującej ustawodawca przewidział możliwość zastosowania przez podatników dotychczasowych rozwiązań, obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2021 r. bazujące na obowiązku otrzymania przez wystawcę faktury potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Zgodnie z art. 13 ustawy nowelizującej wybór stosowania dotychczasowych przepisów wymaga dokonania w tym zakresie uzgodnienia na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi, a ich nabywcą przed wystawieniem pierwszej faktury korygującej w roku 2021 r. W praktyce oznacza to - konieczność zawarcia indywidualnych uzgodnień z każdym kontrahentem, przed wystawieniem pierwszej faktury korygującej, w stosunku do danego kontrahenta. Rezygnacja z wyboru, o którym mowa powyżej może nastąpić nie wcześniej niż po upływie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym dokonano tego wyboru, pod warunkiem, że zostanie ona uzgodniona na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi a ich nabywcą.
Jak wynika z treści uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej - zmiana w zakresie rozliczania faktur korygujących miała na celu likwidację obciążeń podatników, które polegają na obowiązku uzyskiwania i gromadzenia potwierdzeń odbioru faktur korygujących, a w konsekwencji uproszczenie formalności związanych z ich rozliczaniem. Z uwagi jednak na to, że aktualnie obowiązujące przepisy także nakładają obowiązek gromadzenia i archiwizowania faktur korygujących, jak i dodatkowej dokumentacji, która nie została jednoznacznie określona przez ustawodawcę, dopiero praktyka najbliższych miesięcy pokaże czy cel wprowadzanych zmian rzeczywiście został osiągnięty.
Autor: Piotr Kołodziejczyk, radca prawny
